Налоговый аудит: новые подходы, методика проведения, возможности применения на предприятии

Аннотация: в статье рассмотрены особенности налогового аудита, проводимого в отношении Российских налогоплательщиков и налоговых агентов. Раскрыты методики его проведения, этапы осуществления. Пояснены цели и эффективность его проведения.
Ключевые слова: налоги, налоговый аудит, процедуры налогового аудита, этапы налогового аудита, подходы, методика.
Налоговый аудит – это проверка фактов деятельности налогоплательщиков по вопросу их соответствия налоговому законодательству.
Вышеназванное определение является собирательным исходя из существа совершаемых операций при проведении проверки. Его официальная, законодательно установленная транскрипция отсутствует.
В Международных Стандартах Аудита так же отсутствует термин «налоговый аудит» и его определение.
В России, в действующем законодательстве раскрыто понятие аудита, к которому относится проверка бухгалтерской отчетности, а понятие налогового аудита отсутствует. Поэтому данное действие является не аудитом, а прочей, связанной с аудиторской деятельностью услугой [3, п.7, ст.1], в состав которой входят:
Налоговое консультирование – это предоставление устной или письменной информации по наличию или отсутствию налоговых обязательств по конкретной ситуации налогового субъекта. Например, налогоплательщик может быть проконсультирован о том, что оспаривание им кадастровой стоимости недвижимости может быть осуществлено в досудебном порядке или в судебном порядке, на его выбор по ст.22 ФЗ от 3 июля 2016 года №237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке».
Постановка, ведение, восстановление налогового учета – это осуществление в бухгалтерских или налоговых регистрах соответствующих записей об элементах налогообложения на основании документов налогового субъекта. Например, налогоплательщику может быть осуществлена постановка налогового учета по налогу на прибыль в виде разработки налоговых регистров при ОСНО, ведение налогового учета в виде заполнение КУДИР при УСН, восстановление налогового учета в виде дозаполнения утраченных регистров или внесение исправлений в ответ на допущенные ошибки.
Составление налоговых отчетов – это составление налоговых расчетов, налоговых деклараций, налоговых отчетных справок, налоговых сведений и прочих видов отчетов на основании данных налогового учета и иных данных, в соответствии с действующим налоговым законодательством. Например, составление для предоставления в ФНС РФ налоговой декларации по налогу на прибыль, справки 2-НДФЛ, сведений о среднесписочной численности и т.д.
К налоговому аудиту относятся не только действия по совершению налоговых обязательств, но так же и действия по проверке налоговых обязательств, а именно следующих данных налогоплательщика, налогового агента, формируемых ими при исполнении налогового законодательства:
Первичных документов. Они являются подтверждением сделок налогоплательщика, являющихся основанием для расчета налогов. Например, на основании накладной на продажу товара, подтверждающую момент перехода права собственности, формируется налоговая база по налогу на прибыль.
Налоговых документов. Налоговым законодательством предусмотрено заполнение налоговых документов по НДС в виде счетов-фактур и УПД, которые не являются первичными документами, а заполняются в соответствующих НК РФ случаях налогоплательщиками по НДС.
Налоговых регистров. Они являются формами, в которых налогоплательщики фиксируют объекты налогообложения и налоговые базы для расчета налогов. Порядок их заполнения содержится в налоговом законодательстве и учетной политике налогового субъекта. Например, книга покупок заполняется налогоплательщиком по НДС на основании счетов-фактур или УПД кредиторов при принятии на учет товаров по п.1 ст.172 НК РФ.
Налоговых отчетов. К ним относятся налоговые декларации, налоговые расчеты и иные налоговые отчеты, предусмотренные НК РФ. Форма, порядок заполнения, порядок и сроки предоставления налоговых расчетов утверждаются законодательно. Налоговые расчеты и декларации являются документами по расчету налогов, осуществляемому на основании данных налоговых регистров и иных данных

. Например, в налоговой декларации по НДС ежеквартально осуществляется расчет НДС, подлежащей уплате в бюджет не позднее 25 числа трех последующих за налоговым периодом месяцев, в равных долях.
Иных документов. К иным документам относятся юридические документы, такие как оферты и договоры. Например, налогоплательщик может включить в налоговые расходы сумму арендной платы без первичного документа на основании договора аренды, так как стоимость таких услуг является существенным условием договора по ст.654 ГК РФ. К иным документам относятся акты инвентаризаций, ревизий и иных видов проверок. Например, налогоплательщик обязан включить в доходы при исчислении УСН выявленный излишек товаров. К иным документам относятся документы о рыночной стоимости товаров и услуг. Например, при осуществлении бартерной сделки налогоплательщик исчисляет доход по налогу на прибыль по ст.40 НК РФ исходя из рыночной цены а не цены договора.
Эффективности применяемого налогового режима и его элементов. Это так называемая налоговая оптимизация, то выработка законных методов снижения налогового бремени, применения наименее затратных способов налогового учета, автоматизация процессов налогового учета.
Данные виды проверок могу осуществлять как отдельные виды услуг или как часть аудита в связи с тем, что не правильное исчисление налогов влияет на величины дебиторской и кредиторской задолженности, существенное отклонение которых от фактических величин свидетельствует о недостоверности показателей бухгалтерской отчетности. Так же вопрос детализации проверки исчисления налогов при аудите относится к компетентности аудитора и его профессиональному суждению. Проверка может зависеть от уровня существенности и показателей налоговых деклараций, быть ограниченной аналитическими процедурами или могут быть применение проверки по существу, осуществляться с разной степенью выборки и так далее. Обязательными процедурами в отношении налоговых обязательств при аудите являются проверки по существу величин ОНА и ОНО по ПБУ18. На практике детальная проверка налоговых баз и сумм налогов при аудите не осуществляется, однако аудитор обязан получить разумную уверенность в том, что остатки в расчетах по налогам на отчетную дату свободны от существенных ошибок.
Важно! В случае проведения налогового аудита, как отдельной услуги, не подлежит проверке фиксация налоговых обязательств и их исполнения в бухгалтерской учете, а объектом проверки являются расчеты сумм налогов и соблюдение иных налоговых обязательств. В случае проведения аудита расчетов по налогам и сборам, как части аудита по №307-ФЗ, подлежит проверке фиксация налоговых обязательств и их исполнения в бухгалтерской учете, а объектом проверки являются показатели бухгалтерской отчетности, расчеты налогов подлежат выборочной проверке субъективным методом аудитора.
Налоговый аудит могут осуществлять не только аудиторы и аудиторские организации, как прочие, связанные с аудиторской деятельностью услуги, а и любые другие физические и юридические лица. Данная деятельность не подлежит сертификации, лицензированию, аккредитации, а так же специальному контролю со стороны государственных органов власти.
Существуют два способа исследования чего-либо при применении методики: тестирование и моделирование. При аудите, проверке, ревизии как бухгалтерских данных, так и налоговых данных, применяется всегда тестирование.
Методика налогового аудита – это тестирование источников налоговых расчетов по вопросу их соответствия налоговому законодательству и учетной политике налогового субъекта, с последующим расчетом суммы налога.
Традиционно этапы проведение налогового аудита отличаются от этапов проведения бухгалтерского аудита, в первом случае их меньше, так же как и меньше совершаемых тестирований по видам. Это обусловлено, во-первых, отсутствием законодательного регулирования налогового аудита, а во-вторых разными способами практического использования результатов аудита