Опыт урегулирования налоговых споров в Беларуси

В налоговых отношениях изначально присутствует конфликтность, что порождает необходимость наличия продуманной системы разрешения налоговых споров.
Налоговые споры включают:
— обжалование решений налоговых органов и других контролирующих органов по вопросам доначисления налогов, сборов;
— осуществление предпринимательской деятельности нерезидентом на территории Республики Беларусь, подпадающее под признаки постоянного представительства, без постановки его на учет в налоговых органах как постоянного представительства;
— признание незаконными действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов.
Налоговый спор может быть разрешен в досудебном и судебном порядках. Признавая досудебный и судебный порядки урегулирования налоговых споров потенциально совместимыми правовыми конструкциями, следует отметить дискуссионность научно-прикладных представлений об их преимуществах, а также легально закрепленной обязательности первого способа разрешения противоречий в налоговой сфере.
Вопрос о соотношении досудебного и судебного порядков урегулирования налоговых споров заключается не в том, чтобы противопоставлять их друг другу, а в том, чтобы правильно использовать оба предоставленных налогоплательщикам способа.
В этой связи важно соотношение последовательной обязательности использования данных методов.
Налоговое законодательство Республики Беларусь кодифицировано и состоит из Общей и Особенной частей: Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-З7 , Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 г. № 71-З8.
В статье 1 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК РБ) закреплено, что Кодекс устанавливает систему налогов, сборов (пошлин), взимаемых в республиканский и (или) местные бюджеты, основные принципы налогообложения в Республике Беларусь, регулирует властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налогов, сборов (пошлин) и отношения, возникающие при исполнении налогового обязательства, осуществлении налогового контроля, обжаловании решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также устанавливает права и обязанности плательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых налоговым законодательством.
В системе налоговых отношений представлены отношения по обжалованию решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц. В главе 11 НК РБ регламентированы порядок и сроки обжалования решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.
3
В Республике Беларусь предусмотрены два основных способа урегулирования споров между налогоплательщиками и налоговыми органами, которые не связаны между собой легально предусмотренной обязательной последовательностью.
В настоящее время в целях снижения загруженности судов Беларусь стремится развивать дополнительные средства разрешения налоговых споров. Одним из таких средств является институт досудебного урегулирования налоговых споров. В научной литературе данный институт также именуется институтом обжалования.
4
Категория «досудебное урегулирование» является межотраслевым институтом, поскольку находит применение при рассмотрении гражданских, трудовых, налоговых и других споров.
Досудебный порядок рассмотрения налоговых споров обладает преимуществами по сравнению с судебным порядком. Досудебные процедуры экономичны, оперативны, в отличие от разрешения споров в судебном порядке здесь не взимается государственная пошлина.
Несмотря на то, что большинство ученых положительно высказываются по поводу привлекательности досудебного порядка урегулирования налоговых споров, следует обратить внимание и на постулируемые в научной среде недостатки: его низкая эффективность в контексте удовлетворения заявленных требований налогоплательщика, заинтересованность налогового органа в вынесении отрицательного для налогоплательщика решения по жалобе, отсутствие на данном этапе состязательности сторон.
Среди условий успеха в досудебном урегулировании налоговых споров отмечают:
высокую степень открытости и предсказуемости рассмотрения жалоб фискальными органами и судами;
формирование не только судебной, но и медиативной практики рассмотрения налоговых споров;
перевод бремени доказывания в суде на сторону, которая отказывается от сотрудничества;
уменьшение судебных компенсаций; высокую степень ответственности налоговых органов, сочетающуюся с большой степенью свободы налоговых органов;
применение принципа полного возмещения расходов проигравшей стороной, обеспечивающей уход от необоснованных рисков судебных разбирательств; длительность судебных споров (до трех — шести лет);
право суда требовать проведения новой налоговой проверки
5
Согласно ст

. 85 НК РБ каждое лицо имеет право обжаловать решения налоговых органов, в том числе требования (предписания) об устранении нарушений, действия (бездействие) их должностных лиц, если такое лицо полагает, что такие решения или действия (бездействие) нарушают его права и (или) законные интересы.
В Республике Беларусь досудебный порядок урегулирования налоговых споров не носит обязательный, а носит добровольный характер в отличие от Российской Федерации, где досудебное обжалование носит обязательный характер практически по всем налоговым спорам.
В соответствии со ст. 86 НК РБ решения налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, которому должностные лица, действия (бездействие) которых обжалуются, непосредственно подчинены, и (или) в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу не исключает права на подачу жалобы в суд.
С точки зрения нормотворчества и юридической техники в формулировке указанной нормы законодатель применил прием, означающий альтернативность выбора субъекта, уполномоченного рассматривать жалобу, в зависимости от характера конкретной ситуации. В то же время следует обратить внимание на то, что обжалуемое действие (бездействие) исходит от должностного лица налогового органа (проверяющего), а решение по акту проверки как акт ненормативного характера — от налогового органа.
6
Согласно белорусскому налоговому законодательству действует многостадийность досудебного обжалования, которая допускает последующее обжалование решения вышестоящего должностного лица и вышестоящего налогового органа в Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь. Жалоба рассматривается в месячный срок со дня ее получения.
В НК РБ установлен ограничительный срок в один год для обжалования решения, действия (бездействия).
По итогам рассмотрения жалобы на решение налогового органа вышестоящий налоговый орган или вышестоящее должностное лицо (при отсутствии вышестоящего налогового органа), которому должностные лица, принявшие решение, непосредственно подчинены, вправе: оставить решение без изменения, а жалобу без удовлетворения; отменить решение полностью или частично; отменить решение и назначить дополнительную проверку; внести изменения в решение. При этом в НК РБ не раскрыт характер решения по жалобе: обязательно либо нет.
Характеризуя процесс досудебного обжалования на каждом этапе, необходимо отметить, что на первичном уровне основания для обжалования возникают непосредственно в результате неправомерных действий должностных лиц налоговых органов. Такие действия должны быть обжалованы вышестоящему должностному лицу именно как незаконные действия (бездействие) должностных лиц налогового органа.
Как правило, основанием для инициации процедуры обжалования служат действия или бездействие сотрудника того или иного отдела налогового органа. Соответственно вышестоящим должностным лицом по отношению к таким сотрудникам будет являться их непосредственный руководитель — заместитель начальника отдела или начальник отдела. Направление жалобы заместителю начальника отдела является первичным этапом обжалования действий или бездействия должностного лица налогового органа. В дальнейшем отрицательное решение по жалобе налогоплательщика может быть обжаловано начальнику отдела (заместителю начальнику (начальнику) инспекции). Все эти действия будут осуществляться в рамках обжалования неправомерных действий или бездействия должностного лица налогового органа вышестоящему должностному лицу. Что касается обжалования решений по акту проверки, то в данном случае следует вести речь об институциональном аспекте, в основании которого лежит иерархическая структура налоговых органов, т. е. решение по акту проверки обжалуется не вышестоящему должностному лицу, а в вышестоящий налоговый орган.
Таким образом, существуют общие подходы к процедуре рассмотрения жалоб налогоплательщиков:
субъектом рассмотрения налоговых споров в основном являются уполномоченные налоговые органы в Беларуси — Министерство по налогам и сборам,
общий срок рассмотрения жалоб в Беларуси — один месяц,
установлен ограничительный срок в один год для обжалования решения, действия (бездействия)