Понятие и классификация налоговых правонарушений

Базовым понятием, лежащим в основе, понятия и классификации налоговых правонарушений, является само понятие «правонарушение».
Примерно в начале 1960-х годов теория государства и права приступила к выявлению признаков правонарушения и формированию его общего понятия (труды И.С. Самощенко, О.С. Иоффе и М.Д. Шаргородского, позже – в работах О.Э. Лейста и Ю.А. Денисова, В.Н. Кудрявцева).
С течением времени с незначительными терминологическими различиями понятие правонарушения стали определять как «противоправное, виновное деяние деликтоспособного субъекта, причиняющее вред охраняемым законом интересам».
Данное определение отличается тем, что в нем отражено формализованное понятие правонарушения. Однако понятие правонарушения не только формальное, но и социальное. Оно порождается различными негативными процессами, происходящими в нашем обществе. С отраслевой позиции определения правонарушений в налоговой сфере содержатся в трех нормативных правовых актах - УК РФ, НК РФ, КоАП РФ (табл.1.1).
Таблица 1.1
Определения понятия «правонарушение»
Что касается непосредственно налогового правонарушения, то по мнению Д.А. Липинского и А.А. Мусаткиной, прежде всего, по отношение к понятию налогового правонарушения, следует рассматривать родовое понятие - «финансовое правонарушение». Обобщающим критерием таких видов правонарушений является объект посягательства – финансовые отношения. Сами модели финансовых отношений закреплены в нормативных правовых актах, которые по своей юридической природе относятся к финансовому законодательству. Однако объектом налогового правонарушения выступают именно общественные отношения, а не нормативные правовые акты.
Однако определение финансового правонарушения можно рассматривать как в узком, так и в широком смысле этого слова (рис.1.1).
Рисунок 1.1 - Объем понятия «финансовое правонарушение»
Предметом нашего исследования являются правонарушения, закрепленные в Налоговом и Уголовном кодексах Российской Федерации. Мы рассматриваем понятие финансового правонарушения исходя из узких позиций.
Таким образом, налоговое правонарушение можно рассматривать как вид финансового. С этой позиции имеет смысл согласиться с А.В. Брызгалиным, который на основании норм ст. 106 НК РФ, говорит о соотношении между понятиями «нарушение законодательства о налогах и сборах» и «налоговое правонарушение» как общим и частным.
Понятие налогового правонарушения имеет дискуссионный характер, и множество определений, но наиболее точным, следует признать определение из Налогового кодекса (далее - НК РФ).
Рассмотрим как классифицируются налоговые правонарушения в налоговом законодательстве.
Прежде всего, раскроем особенности признаков налоговых правонарушений по НК РФ.
1) Налоговая противоправность – первый признак.
Как следует из норм ст.106 НК РФ законодатель определяет ее через понятие «нарушение законодательства о налогах и сборах». Рассматривая противоправность как признак налогового правонарушения следует отметить, что недопустимо смешивать оптимизацию налогообложения, которая совершена на основе норм, предусмотренных НК РФ, с налоговым правонарушением. Одновременно НК РФ установлены налоговые льготы, специальные налоговые режимы иные возможности, которые позволяют оптимизировать налогообложение на законных основаниях

. Напомним, что признаком налогового правонарушения является его противоправность, следовательно, использование законных способов исключает налоговую противоправность. Это подтверждается и Постановлением Конституционного Суда РФ от 27. 27.05.2003 г. № 9-П. Буквально в нем сказано следующее: «Недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа». Таким образом, считать оптимизацию налогообложения действием противоправного характера нельзя.
2) Признак деяния. Налоговое правонарушение может быть совершено как в форме действия, так и в форме бездействия.
3) Общественная опасность, который многие ученые не называют в числе таковых. Необходимо понимать, что этот признак очень важен – ведь налоговые правонарушения подрывают экономическую основу государства, непосредственно угрожают национальной безопасности.
4) Наказуемость. Закрепление этого признака наблюдается не только в определении налогового правонарушения, но и в статье 114 НК РФ, согласно которой «налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения». П.2. ст.114 НК РФ предусматривает такой вид наказания за налоговые правонарушения как штраф. Однако важно учитывать, что мерой наказания названа санкция, но не наказание. Ведь санкция и наказание соотносятся между собой как форма и содержание.
5) Виновность деяния. Данный признак законодательно закреплен как обязательный (в нормах п.6 ст.108 НК РФ, ст.ст.109-111 НК РФ)
В совместном Постановлении Пленума Высшего арбитражного Суда РФ и Пленума Верховного Суда РФ указывается, что «в силу статей 106, 108, 109 НК РФ вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение, а при отсутствии вины налоговая ответственность исключается».
Таким образом, если в процессе обычной хозяйственной деятельности при соблюдении мер деловой осмотрительности организацией были допущены случаи сотрудничества с сомнительными лицами, контролирующим органам можно доказать, что данные отношения не носят имитационный характер, и, как следствие, - исключить привлечение к ответственности по подобным операциям.
Основания и порядок привлечения к налоговой ответственности предусмотрены Налоговым кодексом РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения по основаниям и в порядке, которые отличны от предусмотренных в Налоговом кодексе РФ.
Это значит, что если Налоговым кодексом РФ не предусмотрена обязанность физического лица вставать на учет по месту нахождения недвижимого имущества, то лицо не может быть привлечено к ответственности за непостановку на учет.
Также должен быть соблюден порядок привлечения к ответственности.
Например, если налоговым органом предварительно не было выставлено требование об уплате налога, то и привлекать к ответственности за неуплату налоговый орган не имеет право.
Однако необходимо отметить, что в интересах налогоплательщиков все-таки самостоятельно осуществлять контроль за соблюдением налогового законодательства, а не полагаться только на налоговые органы