Разработка номенклатуры затрат лизинговой деятельности

Введение

В рамках осуществления лизинговой деятельности лизингодатель берет на себя обязательство по приобретению и предоставлению во временное владение и пользование имущества, определяемого условиями лизингового договора лизингополучателю.
Финансовый результат деятельности лизингодателя определяется полученными доходами и произведенными расходами при осуществлении лизинговой деятельности. В рамках данной работы будет проведено исследование затрат, которые несет лизинговая компания в рамках выполнения договора лизинга по приобретению и передаче имущества лизингополучателю в аренду.
Отметим, что лизинг в России сравнительно молодой инструмент на рынке финансовых заимствований. Впервые лизинговые операции в нашей стране стали осуществляться в начале 1990 гг., в то время как в зарубежных странах он получил широкое развитие уже в середине XX века. В настоящее время у лизинговых организаций, конечно же, накоплен опыт в области учета затрат, но тем не менее следует отметить, что состав расходов при осуществлении лизинговой деятельности формируется лизинговыми компаниями самостоятельно. Следует отметить, что от правильной номенклатуры затрат зависит учет расходов организации, и следовательно, конечный результат по исполнению лизинговой сделки. Между тем в нормативно-правовых актах и в работах экономистов в настоящий момент не имеется разработанной номенклатуры затрат лизинговой деятельности. Тем самым, выбранная тема исследования представляется весьма актуальной, особенно с практической точки зрения.
Общие вопросы раскрытия понятия «затраты» и их классификации раскрыты в работах таких авторов, как Е.И. Костюковой, В.Б. Ивашкевича, Ю.Н. Кудряшовой, Л. М. Полковского. Конкретная номенклатура затрат разрабатывается организациями самостоятельно. И если для отдельных отраслей народного хозяйства, например, промышленности и сельского хозяйства, разработаны методические рекомендации по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции, то в отношении лизинговой деятельности подобные рекомендации отсутствуют.
Основной целью данной научно-исследовательской работы является разработка номенклатуры затрат лизинговой организации. Для достижения заявленной цели были поставлены следующие задачи:
раскрыть экономическую сущность затрат;
разработать номенклатуру затрат лизинговой организации.
Объектом исследования является лизинговая деятельность и затраты сопутствующие ей.
Предметом исследования является разработка статей затрат при исполнении договора лизинга.
В качестве источников информации для написания данной научно-исследовательской работы были использованы нормативно-правовые акты и учебные пособия по теме исследования.
В настоящей работе применялись следующие методы: анализ и синтез, сравнение, наблюдение, метод аналогий.
Научная новизна научно-исследовательской работы заключается в разработке номенклатуры затрат лизинговой деятельности в разрезе видов деятельности, осуществляемой в процессе выполнения договора лизинга по приобретению и передаче лизингового имущества лизингополучателю.
Структура работы соответствует поставленным целям и включает в себя: введение, основную часть, заключение и список использованных источников. ВоВведение

обосновывается актуальность выбранной темы исследования, обозначаются цель и задачи исследования, перечисляются методы исследования. В основной части производится разработка номенклатуры затрат лизинговой компании. В заключении обобщаются результаты проведенного исследования, даются краткие выводы по работе.

1. Экономическая сущность затрат

Прежде, чем перейти к вопросам определения номенклатуры затрат лизинговой деятельности, следует выяснить сущность понятий «затраты», «издержки» и «расходы» как экономико­правовых и учетных категорий, так как неверное толкование этих понятий может исказить их экономический смысл (таблица 1).

Таблица 1 - Определение понятия «издержки», «затраты», «расходы» в трактовках различных авторов
Автор
Понятие
Полковский Л.М. Затраты — совокупность затрат живого и вещественного труда на производство и продажу продукции (работ, услуг), выраженная в денежной форме.
Издержки производства - затраты на изготовление продукции (выполнение работ, оказание услуг).
Издержки обращения - расходы, обусловленные приобретением и сбытом товаров.
Расходы рассматриваются как затраты по ресурсам или услугам, потребленным в процессе производства для получения дохода [ REF _Ref3811522 \r \h \* MERGEFORMAT 9, с. 41]
Кудряшова Ю.Н. Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства.
Затраты – издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей и услуг [ REF _Ref3811991 \r \h \* MERGEFORMAT 8, с. 23]

Костюкова Е.И. Затраты — стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов.
Издержки общие — это затраты живого и овеществленного труда
на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Общие издержки в свою очередь подразделяются на издержки производства и издержки обращения.
Издержки производства — издержки, включающие в себя стоимостное (денежное) выражение потребленных ресурсов в производственном цикле кругооборота средств.
Издержки обращения — издержки, связанные с приобретением
(покупкой) материально-производственных ресурсов и сбытом (продажей) готовой продукции и их продвижением в сфере обращения.
Расходы — это по существу и есть полная себестоимость реализованной продукции [ REF _Ref3811766 \r \h \* MERGEFORMAT 6, с. 35-37]
Продолжение таблицы 1
Автор
Понятие
Ивашкевич В.Б. Затратами являются выраженные в натуральной и денежной формах совокупные издержи живого и овеществлённого труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенного периода времени [ REF _Ref3811854 \r \h \* MERGEFORMAT 7, с. 57]
ПБУ 10/99 «Расходы организации» Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) [ REF _Ref3811912 \r \h 5]

Таким образом, затраты по своей сути представляют собой различные потребленные ресурсы: сырья, материалов, труда и т.п., которые оценены в денежном выражении и признаются в балансе с того момента, пока не будут признаны доходы, связанные с ними.
Затраты, будучи отражены в бухгалтерском учете, не могут оказать влияния на прибыль организации, тем самым они отличаются от расходов.
Затраты определяются как издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты можно отнести либо в активы, либо в расходы компании. Затраты, отнесенные в расходы организации, оказывают влияние на финансовый результат организации, а затраты, отнесенные в активы не оказывают влияния на финансовый результат деятельности организации.
Таким образом, к затратам организации относятся различные ресурсы в денежном выражении, которые признаются в балансе до того момента, пока не признаны доходы, связанные с ними.

2. Номенклатура затрат лизинговой деятельности

В соответствии с Законом «О финансовой аренде (лизинге)» [ REF _Ref4929796 \r \h 2] под лизинговой деятельностью подразумевается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. Построение бухгалтерского учета лизингодателя в рамках осуществления лизинговой деятельности должно обеспечить возможность раскрытия информации о затратах в разрезе инвестиционной, финансовой и текущей деятельности (рисунок 1).

Рисунок 1 – Классификация затрат лизингодателя по видам деятельности

В рамках инвестиционной деятельности лизинговая компания несет затраты на приобретение лизингового имущества, являющегося предметом договора лизинга, заключаемого между лизингодателем и лизингополучателем. Учет указанных затрат регулируется ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [ REF _Ref3811912 \r \h 5] (далее – ПБУ 6/01). В качестве основных средств лизинговые организации при осуществлении лизинговой деятельности учитывают активы, удовлетворяющие следующим признакам:
объекты будут предоставляться за плату в аренду;
объекты будут использоваться в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
лизингодатель не предполагает дальнейшую перепродажу объектов;
объект способен приносить лизингодателю экономические выгоды (п. 4 ПБУ 6/01) [ REF _Ref4929727 \r \h 3].
Отметим, что в соответствии со ст. 666 Гражданского кодекса РФ [ REF _Ref4929717 \r \h 1] (далее – ГК РФ) к предметам аренды отнесены любые непотребляемые вещи, а в ст. 3 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» [ REF _Ref4929796 \r \h 2], указывается, что предметом лизинга могут являться предприятия, имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество

.
ПБУ 6/01 относит к основным средствам здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности и прочие соответствующие объекты. Таким образом, можно сделать вывод о том, что перечень объектов, передаваемых в финансовую аренду, указанных в ГК РФ [ REF _Ref4929717 \r \h 1] и Законе «О финансовой аренде (лизинге)» [ REF _Ref4929727 \r \h 3], отвечает условиям признания их в качестве основных средств организации, поэтому затраты, понесенные при приобретении лизингового имущества формируются по правилам, предусмотренным в ПБУ 6/01 [ REF _Ref4929727 \r \h 3].
Затраты на приобретение основных средств формируют их первоначальную стоимость. В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 [ REF _Ref4929796 \r \h 2] к ним относятся:
суммы, уплачиваемые поставщику;
суммы за доставку объекта и доведения его до состояния пригодного для использования;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
таможенные сборы и пошлины;
суммы невозмещаемых налогов и сборов, понесенных в связи с покупкой объекта;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Исходя из данного перечня номенклатуру инвестиционных затрат лизингодателя можно представить следующим образом (таблица 2).

Таблица 2 – Номенклатура инвестиционных затрат лизингодателя
Номенклатура инвестиционных затрат Пояснения
Стоимость, уплачиваемая поставщику сумма денежных средств уплачиваемых за лизинговое имущество в рамках договора купли-продажи
Таможенное оформление, таможенные пошлины

уплачиваются в том случае, если предмет лизинга импортируется на территорию РФ из-за рубежа за исключением стран-участниц ЕАЭС
Комиссионное вознаграждение торговых агентов в том случае, если предмет лизинга был приобретен с привлечением посредников
Транспортные расходы по доставке предмета лизинга до лизингодателя в том случае, если они не включены в стоимость лизингового имущества, приобретаемого по договору купли-продажи
Расходы лизингодателя по доведению объекта лизинга, до состояния, пригодного для использования если в соответствии с договором лизинга обязанность по доведению объекта лизинга до состояния пригодного для использования возложена на лизингодателя
Консультационные и информационные услуги представляют собой платежи консультационного и информационного характера, связанные с приобретением предмета лизинга
Невозмещаемые налоги и сборы в том случае когда лизингодатель по тем или иным причинам не может возместить налоги и сборы, входящие в стоимость предмета лизинга
Проценты по кредитам и займам, привлеченным для покупки предмета лизинга включаются в первоначальную стоимость лизингового имущества, в том случае, если предмет лизинга представляет собой инвестиционный актив – то есть имущество, подготовка которого к предполагаемому использованию требует
Продолжение таблицы 2
Номенклатура инвестиционных затрат Пояснения

длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление [ REF _Ref4944970 \r \h 4]
Прочие расходы затраты, которые не указаны выше, но тем не менее, связаны непосредственно с покупкой лизингового имущества

Рассмотрев состав инвестиционных затрат, следует сделать вывод о том, что они формируют первоначальную стоимость лизингового имущества, соответственно они отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеобротные активы» в корреспонденции со счетами учета затрат: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на стоимость лизингового имущества, затрат по его доставке, комиссионного вознаграждения агенту и т.п., 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» на сумму таможенных пошлин и сборов; прочие затраты.
После того, как предмет лизинга будет готов к передаче в финансовую аренду, в бухгалтерском учете лизингодателя формируется проводка дебет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и кредиту 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Таким образом, затраты понесенные в рамках осуществления инвестиционной деятельности по приобретению предмета лизинга, отражаются в составе первоначальной стоимости лизингового имущества, которое лизингодатель переводит в состав доходных вложений в материальные ценности на момент готовности к передаче лизингополучателю.
Финансовая деятельность лизинговой организации при выполнении договора лизинга направлена на то, чтобы привлечь заимствования в виде денежных средств для приобретения лизингового имущества, так как не всегда лизингодатель располагает необходимой денежной суммой для приобретения предмета лизинга. Денежные средства привлекаются на условиях возвратности и срочности, при этом за пользование займами и кредитами уплачивается определенный процент. Порядок учета затрат по займам и кредитам регламентируется ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» [ REF _Ref4944970 \r \h 4] (далее – ПБУ 15/2008). В соответствии с п. 3 ПБУ 15/2008 к затратам по кредитами и займам относятся:
проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);
дополнительные расходы по займам.
При этом к дополнительным расходам по займам относят:
суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).
Исходя из сказанного номенклатура затрат лизинговой организации будет иметь следующий вид (таблица 3)

Таблица 3 – Номенклатура финансовых затрат лизингодателя
Номенклатура финансовых затрат Пояснения
Проценты за пользование привлеченными средствами учитываются проценты, причитающиеся к уплате кредиторами и займодавцам
Дополнительные расходы по привлеченным средствам отражаются затраты, связанные с привлечением заимствований

Спецификой учета финансовых затрат является то, что затраты организации на привлечение кредитов и займов отражаются:
либо в составе текущей деятельности с отнесением уплаченных процентов в прочие расходы;
либо капитализируются и учитываются в первоначальной стоимости имущества (при приобретении инвестиционного актива) в рамках осуществления инвестиционной деятельности.
Условия включения процентов, причитающихся к оплате, в стоимость инвестиционного актива приведены на рисунке 2.

Рисунок 2 - Условия включения процентов, причитающихся к оплате, в стоимость инвестиционного актива

После того, как предмет лизинга будет принят на баланс лизингодателем в качестве доходных вложений в материальные ценности для передачи его в финансовую аренду, проценты по заимствованиям будут включаться в состав прочих расходов, осуществляемых в рамках текущей деятельности на основании п. 11 ПБУ 10/99 [ REF _Ref4773738 \r \h Ошибка! Источник ссылки не найден.].
Корреспонденция счетов при включении процентов в состав первоначальной стоимости инвестиционного актива будет иметь следующий вид: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или кредит счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по начисленным процентам».
Если проценты по заимствованиям отнесены в состав прочих расходов в рамках осуществления текущей деятельности то схема учетных записей примет следующий вид: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» кредит счета счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по начисленным процентам».
Следующая группа затрат при осуществлении лизинговой деятельности относится к текущей деятельности. При этом в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» [5] (далее – ПБУ 10/99) все расходы организации делятся на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 [5] в организациях, предоставляющих имущество за плату во временное пользование, к расходам по обычным видам деятельности относят расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью. При осуществлении лизинговой деятельности в договоре лизинга указываются сопутствующие лизингу расходы:
затраты на транспортировку лизингового имущества до лизингополучателя;
затраты на техническое обслуживание и содержание лизингового имущества;
затраты на текущий и капитальный ремонт лизингового имущества;
затраты на страхование предмета лизинга;
затраты на регистрацию в государственных органах предмета лизинга;
налог на имущество в отношении лизингового имущества;
транспортный налог в отношении лизингового имущества;
иные затраты, связанные с исполнением договора лизинга.
Кроме того, в договоре лизинга всегда присутствует указание на то, на чьем балансе находится предмет лизинга, в зависимости от этого начисляются амортизационные начисления:
если имущество отражено на балансе лизингодателя – амортизация начисляется лизингодателем;
если имущество находится на балансе лизингополучателя – амортизационные отчисления производит лизингополучатель.
Отметим, что указанные затраты будут осуществляться лизингодателем только в том случае, если обязанность по их несению прямо возложена на лизингодателя по условиям договора лизинга