Аудит операций с ценными бумагами

Введение

Российские организации осуществляют вложения свободных денежных средств с целью участия в управлении сторонними организациями или с целью получения прибыли на вложенный капитал. Вложения собственных или заемных средств организаций с целью получения прибыли определяют финансовую деятельность организаций. Она направлена на покупку ценных бумаг, вкладов в уставные (складочные) капиталы сторонних организаций, а также может быть выражена в виде предоставленных займов другим организациям, минуя учреждения банков.
Российский рынок ценных бумаг пока еще очень молод, однако в его истории уже был и период бурного расцвета, и сильнейший кризис. Тем не менее, по мнению специалистов, перспективы у него есть, что подтверждается, в частности, некоторым подъемом в современное время. Кроме того, сегодня это один из наиболее развитых в технологическом плане сегментов экономики. Об этом свидетельствует, в частности, высокая доля электронного документооборота и автоматизации процессов в крупнейших торговых системах.
О значительных перспективах рынка ценных бумаг говорит также появление на нем в течение последнего времени новых продуктов -корпоративных облигаций. В активах многих компаний немалую долю составляют ценные бумаги других организаций, и пользователю их отчетности, безусловно, следует владеть информацией для оценки их доходности и связанных с ними рисков. Бухгалтеры тех организаций, для которых операции с ценными бумагами не являются основным видом деятельности, часто сталкиваются с проблемами, связанными с бухгалтерским учетом и налогообложением указанных операций. В настоящее время организация налогового учета ценных бумаг вызывает множество вопросов.
Актуальность представленной темы работы определена тем, что в настоящее время в России существует необходимость расширения сферы использования ценных бумаг в хозяйственном обороте. Российские организации делают вложения свободных денежных средств в целях участия в управлении сторонними организациями или получения прибыли на вложенный капитал. Вложения собственных и заемных средств в целях получения прибыли определяют финансовую деятельность организаций, которая приобретает все больший удельный вес в структуре денежных потоков. Наряду с этим возникает необходимость подтверждения достоверности финансовой отчетности, отражающей операции с ценными бумагами, что достигается путем проведения аудита, так как в соответствии с положениями Федерального закона от 30 декабря 2008г № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» целью аудита отчетности является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Целью работы является исследование порядка проведения аудита ценных бумаг.
Для реализации поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
выявить цель, задачи и источники информации аудита ценных бумаг;
исследовать нормативное регулирование операций с ценными бумагами;
исследовать методику аудиторской проверки ценных бумаг;
Источниками информации при выполнении работы стали нормативно-законодательные акты по учету и аудиту ценных бумаг, материалы периодической печати, учебные пособия по исследуемой теме».

1. Теоретические аспекты аудит операций с ценными бумагами
1.1 Цель и задачи аудита операций с ценными бумагами
В соответствии с федеральным законом "О рынке ценных бумаг" эмиссионная ценная бумага - любая бумага, в т. ч. и бездокументарная, одновременно удостоверяющая имущественное и неимущественное право, размещаются выпусками, имеющие равные объемы и сроки осуществления прав внутри одного выпуска вне зависимости от времени приобретения ценной бумаги.
Все ценные бумаги выпускаются эмитентами - юридическими лицами, органами государственного управления.
Обращение ценных бумаг представляет собой заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход прав собственности на ценную бумагу.
Аудиторская проверка операций с ценными бумагами проводится в целях формирования обоснованного мнения о достоверности и полноте информации, касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных бумаг действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Операции с ценными бумагами, как правило, немногочисленны, но могут быть существенны в стоимостном выражении. При проверке операций с ценными бумагами аудитору необходимо оценить систему внутреннего контроля (используемые процедуры контроля) и адекватно спланировать и осуществить аудиторские процедуры в отношении ценных бумаг.
Целью аудита операций с ценными бумагами является установление соответствия совершенных операций с ценными бумагами, к ним относятся:
проверка законности сделок с ценными бумагами и правильности их оформления;
экспертиза проспекта эмиссии;
положение о конвертации, выплате дивидендов, выкупе ценных бумаг;
экспертиза правильности определения рыночной стоимости ценных бумаг;
экспертиза проведения дополнительных эмиссий и правильности их бухгалтерского учета;
оценка степени финансового риска и целесообразности приобретения ценных бумаг;
проверка начисления, выплаты дивидендов, процентов и отражения этих операций в бухгалтерской отчетности;
проверка правильности налогообложения операций с ценными бумагами;
выявление фактов нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а также правовых актов РФ при осуществлении операций с ценными бумагами.
Задачи, решаемые в ходе аудита операций с ценными бумагами представлены в табл.1.
Таблица 1 - Задачи, решаемые в ходе аудита операций с ценными бумагами
Задачи аудита Проверяемые вопросы
1 2
1.Проверка состояния учета и контроля за наличием ценных бумаг Правильность отнесения активов организации к ценным бумагам
Проверка документального оформления операций
Правильность оценки ценных бумаг Инвентаризация ценных бумаг
Соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета
2.Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по движению ценных бумаг в бухгалтерском учете Отражение поступления и выбытия ценных бумаг в регистрах синтетического учета Организация аналитического учета ценных бумаг
Отражение операций по образованию резерва под обесценение ценных бумаг
3. Проверка полноты отражения доходов по ценным бумагам Отражение начисленных доходов


1.2. Нормативная база, регламентирующая виды операций с ценными бумагами

При учете и аудите операций с ценными бумагами руководствуются следующими основными нормативными актами:
Гражданский кодекс РФ: часть первая от 30.11.94 №51-ФЗ; часть вторая от 26.01.96 №14-ФЗ (с доп. и изм. от 03.08.2018 N 339-ФЗ);
Федеральный закон «Об акционерных обществах» от 26.12.95 №208-ФЗ (в ред

. от 19.07.2018 N 209-ФЗ);
Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 №39-Ф3 (в ред. от 03.08.2018 N 295-ФЗ);
Федеральный закон «Об особенностях эмиссии и обращения государственных и муниципальных ценных бумаг» от 29.07.98 №136-ФЗ (в ред. от 19.12.2006 N 238-ФЗ);
Федеральный закон «О защите прав и законных интересов инвесторов на рынке ценных бумаг» от 05.03.99 №46-ФЗ (в ред. от 3 июля 2016 г. N 292-ФЗ);
Федеральный закон «О защите конкуренции на рынке финансовых услуг» от 23.06.99 №117-ФЗ (в ред. от 26 июля 2006 г. N 135-ФЗ).
Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (в ред. т 13.12.2010 N 358-ФЗ);
Федеральный законом от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (в ред. от 31.12.2017 N 486-ФЗ);
Федеральный законом "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ (в ред. от 29.07.2018 N 272-ФЗ);
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 11.04.2018);
ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (ред. от 6 апреля 2015 г. N 57н).
Необходимость использования нормативной базы в процессе аудита определена в Правиле (стандарте) N 14 "Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита". В частности, в Стандарте указано, что аудитор обязан учитывать соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности этого аудируемого лица.
1.3 Методика проведения аудита дилерских операций

Информационная база, используемая аудитором при проверке операций с ценными бумагами, включает:
документы, регулирующие бухгалтерский учет ценных бумаг;
бухгалтерскую отчетность;
приказ об учетной политике организации;
регистры синтетического и аналитического учета ценных бумаг;
первичные документы по отражению ценных бумаг.
По приказу об учетной политике организации аудитор может ознакомиться с:
порядком признания доходов от финансовых вложений доходами от обычных видов деятельности () или операционными доходами;
рабочим планом счетов, используемых для отражения ценных бумаг;
применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых бухгалтерией организации;
документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом ценных бумаг;
перечнем лиц, которым предоставлено право подписи документов, оформляющих операции с ценными бумагами;
формами первичных документов, разработанных и утвержденных организацией для учета ценных бумаг.
В основном используются следующие методы аудита операций с ценными бумагами:
аналитический - предполагает выполнение анализа операций с ценными бумагами, их отражение в отчетности;
статистический - основан на факторном анализе, использовании индексного метода выборок, группировок и сравнений;
нормативный - основан на использовании имеющихся нормативов эффективности тех или иных операций с ценными бумагами, нормативных значений фондовых индексов;
экспертный - применяется при сложности учета операций с ценными бумагами, года для определения фактического состава этих операций необходима специальная экспертиза;
фактической проверки - аудитор проверяет наличие ценных бумаг, отчеты о движении ценных бумаг, бухгалтерскую отчетность по операциям с ценными бумагами, делает официальные запросы для подтверждения фактора совершения отдельных операций и т.д.
В организациях, использующих единую журнально — ордерную форму учета, применяются журналы — ордера, в которых отражаются операции и накапливается информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах. Перечень регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной политике.
При ведении учета с использованием компьютерных программ составляют распечатки дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Паи и акции» и «Долговые ценные бумаги»), 91 «Прочие доходы и расходы», 55 «Специальные счета в банках», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
В качестве регистра аналитического учета ценных бумаг может быть использована так называемая «Книга учета ценных бумаг». В ПБУ 19/02 сказано, что организации разрешается самостоятельно разрабатывать такой регистр.
Операции (сделки) с ценными бумагами совершают на основании: учредительного договора (при инвестициях в уставные капиталы других организаций), договора купли — продажи ценных бумаг, договора займа, договора на депозитный вклад, договора залога ценных бумаг и др., указанные в разделе «Бухгалтерский учет». Аудитор должен проверять, соответствуют ли указанные договоры требованиям других нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.
К первичным документам, на основании которых учитывают ценные бумаги, относятся: акт приема — передачи ценных бумаг, выписки банка и платежные поручения, расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру, накладные на передачу имущества в оплату за ценные бумаги, инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. N ИНВ-16), выписки реестродержателей и депозитариев.
Предварительно оценив систему внутреннего контроля, аудитору необходимо спланировать характер, временные рамки и объем аудиторских процедур в отношении ценных бумаг организации. С этой целью составляется программа проверки. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур (табл.2).
Таблица 2 - Программа аудита операций с ценными бумагами
Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности Направления аудита
1 2
Полнота- все ценные бумаги отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных ценных бумаг в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания ценных бумаг;
сальдо и обороты по счетам синтетического учета ценных бумаг совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;
сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;
все операции по движению ценных бумаг своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете
Существование - все ценные бумаги существуют на дату составления баланса наличие ценных бумаг подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации
Права и обязательства - организация обладает правами на данные ценные бумаги и несет ответственность за риски, связанные с этими правами ценные бумаги, отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;
все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;
все операции по ценным бумагам вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;
операции с ценными бумагами санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке
Оценка - ценные бумаги оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;
в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;
выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах
Точность - затраты по ценным бумагам учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;
при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам ЦБ РФ на дату совершения операций;
в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных
Ограничение учетного периода все операции по принятию к учету и выбытию ценных бумаг учтены в соответствующем учетном периоде
Представление и раскрытие - все ценные бумаги правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности ценные бумаги классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;
доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением ценных бумаг, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;
информация о ценных бумагах раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности

Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.
При проверке правильности отнесения объектов к ценным бумагам необходимо выяснить, обладает ли организация правами на ценную бумагу и соблюдает ли порядок передачи прав по ценным бумагам