Порядок проведения внутреннего контроля нематериальных активов в ООО «Восток»

В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ, ООО «Восток» не подлежит обязательному аудиту. По решению руководства организации ООО «Восток» проводит ежегодно инициативный внешний аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности. Для этого заключается договор c аудиторской организацией. Кроме того, на предприятии функционирует служба внутреннего контроля, которая осуществляет внутренние проверки, в том числе проверки учета нематериальных активов.
Важной составляющей ознакомления с особенностями проверяемого лица является оценка системы внутреннего контроля. Система внутреннего контроля - перечень организационных мер, методик, процедур, которые применяет руководство проверяемой организации как средства для последовательного и рационального осуществления финансово-хозяйственной деятельности, поддержания сохранности активов, поиска, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из этих целей.
Система внутреннего контроля включает следующие элементы.
1. Контрольная среда. Она включает позицию, осведомленность и действия представителей собственника и руководства относительно системы внутреннего контроля аудируемого лица, а также понимание значения такой системы для деятельности аудируемого лица. Контрольная среда аудируемого лица оказывает влияние на сознательность сотрудников в отношении контроля. Она является основой для эффективной системы внутреннего контроля, обеспечивающей поддержание дисциплины и порядка.
Контрольная среда включает следующие элементы:
а) осведомление всех сотрудников и содействие им в поддержании принципа честности и других этических ценностей;
б) профессионализм (компетентность сотрудников);
в) компетентность и стиль работы руководства;
г) предоставление ответственности и полномочий;
д) организационная структура;
е) кадровая политика и практика и т.д.
Оценка надежности контрольной среды в ООО «Восток» отражена в рабочем документе (приложение 2), на основании которого можно судить о высокой надежности контрольной среды.
2. Оценка рисков аудируемым лицом представлена в приложении 3. По результатам оценки рисков можно сделать вывод о высокой надежности системы внутреннего контроля.
3. Контрольные действия включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются, например, необходимые меры предприняты в отношении рисков, которые могут препятствовать достижению целей аудируемого лица. Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях (приложение 4). Проводимые контрольные действия также свидетельствуют о высокой надежности системы внутреннего контроля.
4. Посредством мониторинга средств контроля оценивается эффективность функционирования системы внутреннего контроля во времени (приложение 5). Он включает регулярную оценку организации и применения средств контроля, а также осуществление необходимых корректирующих мероприятий в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности. Целью мониторинга является поддержание непрерывной эффективной работы средств контроля. В исследуемой организации данный элемент СВК имеет низкий уровень оценки, вследствие того, что сотрудниками не проводят самостоятельных оценок надежности средств контроля, не всегда осуществляются необходимые корректирующие мероприятия в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности и т.д.
5. Оценка надежности информационной системы представлена в приложении 6. Функционирование информационных систем, связанных с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, обеспечивается: техническими средствами; программным обеспечением; персоналом; базами данных и т.д. Применяемые в ООО «Восток» информационные системы, программное обеспечение обладают высоким уровнем надежности.
По данным тестирования системы внутреннего контроля ее надежность можно оценить равную как:
52 вопросов — 100 %, да — 33; нет — 19.
Данные приложения 7 характеризуют оценку системы бухгалтерского учета как среднюю.
При разработке плана проверки необходимо установить приемлемый уровень существенности. Под уровнем существенности подразумевается то максимально допустимое значение ошибки в бухгалтерской отчетности, при возникновении которого квалифицированный пользователь этой отчетности с высокой степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При разработке плана проверки внутренний аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью оценки существенности искажений, которые будут обнаружены. Чем ниже уровень существенности, тем подробнее должна быть проверка, тем меньше ошибки, которые должны попасть в поле зрения внутреннего аудитора, тем больше должны быть аудиторские выборки. Во внутренних стандартах аудиторских организаций для нахождения единого уровня существенности, как правило применяются следующие коэффициенты и финансовые показатели (таблица 10).
Таблица 10
Базовые показатели для расчета уровня существенности
Наименование базового показателя Значение базового показателя бухгалтерской отчетности ООО «Восток», тыс. руб. Доля, % Значение, используемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
1 2 3 4
Балансовая прибыль предприятия 7584 5 379,2
Валовой объем реализации 184173 2 3683,46
Валюта баланса 56953 2 1139,06
Собственный капитал 7629 10 762,9
Общие затраты предприятия 150531 2 3010,62
Необходимо оценить значения, применяемые для нахождения единого уровня существенности, и рассчитать на их основе среднее:
(379,2 + 3683,46 + 1139,06 + 762,9 + 3010,62) : 5 = 1795,05 тыс

. руб.
Средняя величина = 1795,05 тыс. руб.
Затем отбираются значения, сильно отклоняющиеся от среднего в ту или иную сторону. Наименьшее значение отклоняется от среднего на 78,86%:
78,86% = (1795,05 - 379,2) : 1795,05 * 100
Наибольшее отклоняется на 105,2%:
105,2% = (3683,46 - 1795,05) : 1795,05 * 100
Так как оба значения сильно отличаются от среднего (более чем на 40%), то их можно отбросить. На базе оставшихся значений рассчитываем новое среднее:
(1139,06 + 762,9 + 3010,62) : 3 = 1637,53 тыс. руб.
Для удобства дальнейшей работы среднее значение можно округлить, но так чтобы после округления оно изменилось не более чем на 20 %.
(1500 – 1637,53) : 1637,53 * 100 = 8,4%
Таким образом, уровень существенности равен 1500 тыс. руб. Отсюда следует, что максимально допустимый уровень ошибочной суммы равен 1500 тыс. рублей.
Затем, его нужно распределить по остаткам бухгалтерских счетов. Для этого аудитор определяет уровень существенности каждой статьи бухгалтерского баланса (таблица 11).
Таблица 11
Определение уровня существенности значимых статей бухгалтерского баланса
Статьи бухгалтерского баланса Сумма по статье, тыс. руб. Удельный вес Уровень существенности статьи, тыс. руб.
Нематериальные активы 12 0,000 9,273
Запасы 4092 0,036 108,416
Дебиторская задолженность 17668 0,156 468,109
Денежные средства и денежные эквиваленты 33688 0,298 892,555
Прочие оборотные активы 1154 0,010 30,575
Уставный капитал 45 0,000 1,192
Нераспределенная прибыль (непокрытый
7584 0,067 200,936
Кредиторская задолженность 48986 0,433 1297,872
Итого 56615 1 1500
Таким образом, уровень существенности в отношении сальдо по счету 04 «Нематериальные активы» составляет 9273 руб. Далее аудитору необходимо рассчитать планируемый аудиторский риск. Аудиторский риск рассчитывается как произведение следующих составляющих:
неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск;
риск системы внутреннего контроля;
риск необнаружения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности.
На практике применяются две модели расчета аудиторского риска: прямая и косвенная. Косвенная модель исходит из того, что ключевая характеристика работы аудитора - риск необнаружения, и именно его следует оценивать. Поэтому задается приемлемый аудиторский риск. Общепринятым считают риск, равный 5 %.
Неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск - вероятность подверженности отчетности существенным ошибкам. Для определения внутрихозяйственного риска аудитор оценивает систему бухгалтерского учета, действующую на предприятии в форме опросника, представленного в Приложении 7. По данным опросника надежность системы бухгалтерского учета является высокой.
Надежность системы бухгалтерского учета равна:
100 % - 8 вопросов, да - 5, нет - 3.
Расчета внутрихозяйственного риска:
5 × 100 % / 8 = 62,5 %
По итогам опроса можно сделать следующий вывод: организация системы бухгалтерского учета в общем отвечает требованиям оперативности и достоверности и в процентном соотношении составляет 62,5 %.
По данным тестирования системы внутреннего контроля ее надежность можно оценить равную как:
52 вопросов — 100 %, да — 33; нет — 19.
Расчет риска средств внутреннего контроля:
33 × 100 / 52 = 63,46 %
Делаем вывод: систему внутреннего контроля можно охарактеризовать как находящуюся на среднем уровне, так как надежность равна 63,46 %, следовательно, полностью рассчитывать на систему внутреннего контроля нельзя. К областям повышенного риска можно отнести: существующие недостатки в системе внутреннего контроля. В особенности отрицательно на деятельности данной организации может сказаться отсутствие службы внутреннего контроля, в том числе службы внутреннего аудита. Так же существуют затруднения в области оценки организации и применения процесса оценки рисков. Важно заметить, что существуют проблемы и в области оценки надежности контрольных действий. Хотя существуют и положительные моменты, например то, что руководство понимает всю важность бухгалтерского учета и отчетности, а так же готовность руководства аудируемой организации к сотрудничеству и исправлению существующих ошибок.
Риск необнаружения — вероятность необнаружения аудитором существенных ошибок после необнаружения их системами внутреннего контроля. Он определяется по формуле:
АР = РН × ВР × РСК, (1)
где АР — аудиторский риск %; РН — риск необнаружения %; ВР — внутрихозяйственный риск %; РСК — риск средств контроля %.
Для нашего примера:
АР = 5 %;
ВХР (тест оценки системы бухгалтерского учета) = 62,5 %;
РСК (тест оценки системы внутреннего контроля) = 63,46 %.
Риск необнаружения определяется следующим образом:
РН = АР / ВХР × РСК, (2)
Расчет для нашего примера РН = (0,05 / 0,62 × 0,63)*100 = 12,62 %.
Уровень риска определяется путем суммирования баллов, выставленных за ответы на вопросы. Сумма баллов сравнивается с диапазонами значений (таблица 12).
Таблица 12
Диапазоны значений оценки рисков
Уровень риска Диапазон значений в процентном отношении
Низкий 1 – 45
Средний 45 – 80
Высокий 80 – 100
Уровень степени оценки риска для нашего примера представлен в таблице 13.
Таблица 13
Диапазоны значений оценки рисков
Риск Значение риска в процентном отношении
Уровень риска
ВХР 62,5 Средний
РСК 63,46 Средний
РНО 12,62 Низкий
Расчет аудиторского риска = 62,5% * 63,46 % * 12,62 % = 5.
После выявления рисков руководство рассматривает степень их важности, вероятность их возникновения и способы управления ими. Руководство может составлять планы, программы, осуществляются соответствующие действия для устранения этих рисков.
На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику проверки, сроки ее проведения; разработать общий план (таблица 14).
Таблица 14
Общий план проверки нематериальных активов
Проверяемая организация ООО «Восток»
Период аудита 01.01.2017-31.12.2017
Количество человеко-часов 120
Планируемый аудиторский риск 5%
Планируемый уровень существенности 1500 тыс