Особенности нормативно-правового регулирования бюджетного учёта нефинансовых активов в Российской Федерации;

Предметом данной выпускной квалификационной работы является особенности системы организации и ведению бухгалтерского учёта нефинансовых активов в бюджетных организациях.
Объектом исследования выпускной квалификационной работы является деятельность Федерального государственного бюджетного учреждения «Всероссийский центр карантина растений» за 2016 – 2018 гг.
ФГБУ «ВНИИКР» действует с 4 июня 1996 г., ОГРН присвоен 12 марта 2003 г. регистратором Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №17 по Московской области. Организации присвоены ИНН 5040036718, ОГРН 1035007910860, ОКПО 04731278. ФГБУ «ВНИИКР» является правопреемником Федерального государственного научного учреждения «Всероссийский научно-исследовательский институт».
В 2005 г. Федеральное государственное научное учреждение «Всероссийский научно-исследовательский институт карантина растений» было преобразовано в федеральное государственное учреждение «Всероссийский центр карантина растений», сохранив прежнюю аббревиатуру (ФГБУ «ВНИИКР»). Фактически оно объединило в себе институт и Центральную лабораторию по карантину растений, но в то же время получило и новые функции.
ФГБУ «ВНИИКР» ведет интенсивную работу по изучению вредных организмов, представляющих опасность для сельского хозяйства, а значит, и для экономики России. Результаты исследований воплощаются в научные монографии и десятки методических руководств по выявлению и идентификации, а также локализации и ликвидации очагов вредителей, возбудителей болезней растений и сорняков. ФГБУ «ВНИИКР» готовит и новые кадры – на учебных курсах его учебно-методического центра уже прошли обучение более тысячи российских и зарубежных специалистов в области карантина растений.
Основным видом деятельности является «Научные исследования и разработки в области естественных и технических наук прочие», а также зарегистрировано 27 дополнительных видов деятельности.
Методологической основой при написании дипломной работы являются работы российских ученных, исследования которых посвящены вопросам бюджетного учета, применялись разнообразные источники: законодательная, учебная, научная, учебно-методическая литература и статьи.
Структура дипломной работы является следующей: дипломная работа состоит из трёх глав, введения, заключения, списка использованных источников и приложений.
Во введении определена актуальность, цели, задачи, объект и предмет данной выпускной квалификационной работы. В первой главе рассмотрены теоретические и нормативно-правовые основы бюджетного учета нефинансовых активов. Во второй главе изучена краткая характеристика деятельности ФГБУ «Всероссийский центр карантина растений»». Проведено исследование особенностей организации учёта нефинансовых активов существующих в учреждении. В третьей главе разработаны рекомендации по совершенствованию учёта нефинансовых активов в ФГБУ «ВНИИКР».
1. Теоретические основы организации бухгалтерского учёта нефинансовых активов в бюджетных учреждениях
1.1 Нормативно-правовое регулирование бюджетного учёта нефинансовых активов в Российской Федерации
Бюджетный учет в РФ осуществляется исходя из сложившейся системы нормативно-правового регулирования в современной рыночной экономике, которая описывает установленную государством комплекс обязательных правил и норм формирования и ведения бюджетного учета, составления в хозяйствующих субъектах (организациях, предприятиях, учреждениях) бухгалтерской отчетности.
В настоящее время существует четыре уровня нормативно-правового регулирования бюджетного бухгалтерского учета нефинансовых активов (рис.3).
Рисунок 1 – Уровни нормативно-правового регулирования учета нефинансовых активов в бюджетных учреждениях
В Российской Федерации установлены четыре уровня нормативно-правового регулирования бюджетного учета нефинансовых активов в организациях государственного сектор [36, с. 3]:
1-й уровень законодательный – это федеральные стандарты бухгалтерского учета (в рамках разработки законопроекта соединились национальные стандарты хозяйственного учета и отдельные национальные стандарты государственного бухгалтерского учета). Бюджетный учет нефинансовых активов независимо от организационно-правовой формы учреждения осуществляется в соответствии со статьей 161 Бюджетным кодексом РФ, федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете и иными нормативными правовыми актами, регулирующими бюджетный учет.
2-й уровень нормативные документы, которые регулируют отраслевые стандарты бухгалтерского учета (в соответствии с Федеральным законом № 83-ФЗ отраслевые стандарты играют очень важную роль в рамках реализации деятельности той или иной отрасли с учетом ее специфики и особенностей, разрабатываются отраслевыми министерствами и ведомствами);
3-й уровень методологический, к которому относятся инструкции о порядке ведения учета, которые уже более детально описывают процедуры применения национальных стандартов, они представлены Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (№ 162н - для казенных учреждений, № 174н - для бюджетных учреждений, № 183н - для автономных учреждений);
4-й уровень организационной – это стандарты экономического субъекта – это рабочие документы бюджетного учреждения, разработка и утверждение которых законодательно предусмотрены и необходимы для финансово-хозяйственной деятельности. Например, приказы руководителя об учетной политике, проведении инвентаризации имущества и обязательств, о графике документооборота, учетная политика и пр.
Существуют следующие нормативно-правовые акты регулирующие деятельность бюджетных учреждений:
– Приказ Минфина РФ от 28.07.2010 № 81н «О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения»[5];
– Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 256н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора»[6];
– Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 257н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Основные средства»[7];
– Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда»[8];
– Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 259н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Обесценение активов»[9];
– Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 260н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности»[10];
– Приказ Минфина России от 30.05.2018 № 122н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Влияние изменений курсов иностранных валют»[11];
– Приказ Минфина России от 27.02.2018 № 32н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Доходы»[12];
– Приказ Минфина России от 30.12.2017 № 274н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»[13];
– Приказ Минфина России от 30.12.2017 № 275н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты»[14];
– Приказ Минфина России от 30.12.2017 № 278н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Отчет о движении денежных средств»[15];
– Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению»[16];
– Приказ Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственных органов), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению»[17];
– Приказ Минфина РФ от 29.11.2017 № 209н «Об утверждении порядка применения классификации операций сектора государственного управления»[18];
– Приказ Минфина РФ от 08.06.2018 № 132н «О порядке формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структуре принципах назначения»[19];
– Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению»[20];
– Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее – Приказ № 174н)[21];
– Приказ Минфина РФ от 28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ» (далее – Приказ № 191н)[22];
– Приказ Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений»[24].
Сегодня нормативно-правовая база для регулирования бюджетного учета нефинансовых активов динамично развивается

. Эти изменения непосредственно связаны с проведением бюджетной реформы.
Министерство финансов подготовило 6 законопроектов, которые повлияют на работу бухгалтеров бюджетных организаций в следующем году. Проекты вносят поправки в Бюджетный кодекс РФ, такие как.
Первый законопроект расширяет права публичных образований при работе с судебными исками. Муниципалитетам разрешат направлять регрессивные иски к лицам, чьи действия привели к ущербу для бюджета муниципалитета.
Второй документ расширяет сферу государственного (муниципального) финансового контроля. Планируется ввести более четкое описание организации внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита и разработать новые федеральные стандарты в области государственного (муниципального) финансового контроля.
Третий законопроект введет регламент по распределению штрафов между бюджетами бюджетной системы нашей страны.
Четвертый касается казначейского обслуживания. В том числе – казначейского сопровождения заключаемых контрактов. Также документ предусматривает, что остатки средств бюджетов всех уровней будут размещаться Федеральным казначейством России централизованно, и доходы будут распределяться пропорционально.
Пятый документ вводит и описывает институт оценки долговой нагрузки публичных правовых образований страны.
Последний из перечня законопроектов касается межбюджетных отношений. Он вводит понятие «горизонтальные субсидии». Они могут быть направлены от региона к региону или от муниципалитета к муниципалитету.
В 2019 году государственные учреждения переходят на новые стандарты ведения учета. В частности, меняется порядок учета нефинансовых активов. И то, что ранее понималось под «групповым учетом основных средств», постепенно дополняется новыми понятиями[43, с. 205].
Групповой учет основных средств применялся в отношении объектов библиотечных фондов и однородных предметов производственного и хозяйственного инвентаря стоимостью до 10 000 рублей включительно.
При этом групповой учет производственного и хозяйственного инвентаря мог осуществляться при одновременном соблюдении условий:
– объекты приобретены единовременно по одной учетной стоимости;
–объекты имеют одно и то же производственное и хозяйственное назначение, технические характеристики.
На объекты, подлежащие групповому учету, открывалась Инвентарная карточка группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032). При этом каждому из учтенных на карточке объектов производственного и хозяйственного инвентаря присваивался индивидуальный инвентарный номер. Предметам библиотечного фонда инвентарные номера не присваивались.
Согласно п. 10 СГС «Основные средства» объекты основных средств могут объединяться в один инвентарный объект. Для целей бухгалтерского учета такой объект признается комплексом объектов[7].
Это возможно при одновременном выполнении следующих условий:
– срок полезного использования объектов одинаков;
– стоимость объектов не является существенной.
В качестве примера таких объектов в стандарте приведены:
– библиотечные фонды;
– периферийные устройства и компьютерное оборудование;
– мебель, которая используется в течение одного и того же периода времени (столы, стулья, шкафы, иная мебель, используемая для обстановки одного помещения).
При этом критерии объединения основных средств в комплекс объектов учреждение определяет самостоятельно в учетной политике. К примеру, критерием отнесения стоимости объектов основных средств к несущественной может быть критерий начисления 100% амортизации при вводе в эксплуатацию (100000 рублей).
Каждому объекту основных средств, входящему в комплекс объектов, присваивается внутренний порядковый инвентарный номер комплекса объектов (п. 46 Инструкции № 157н). Он формируется как совокупность инвентарного номера комплекса объектов и порядкового номера предмета, входящего в комплекс[16].
Это означает, что на комплекс объектов основных средств может быть открыта Инвентарная карточка группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032). Только отдельным составляющим частям комплекса присваиваются еще и внутренние порядковые номера. В п. 54 Инструкции № 157н также указано, что на комплекс объектов основных средств открывается Инвентарная карточка группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032)[16].
В то же время приказом Минфина России № 52н, который устанавливает порядок ведения регистров бухгалтерского учета, в частности, инвентарных карточек, соответствующие новшества пока не учтены. В данном нормативном акте понятие «комплекс объектов основных средств» не применяется. Стоимостные критерии для возможности учета объектов на Инвентарной карточке группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032) остались прежними (стоимость до 40 000 руб.)[17].
С учетом указанной коллизии норм рекомендуем закрепить положениями учетной политики решение о применении в отношении комплекса объектов Инвентарной карточки группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032).
С 1 января 2019 года бухгалтеры госучреждений в счетах учета будут применять детализированные коды КОСГУ. Появятся новые статьи доходов. Например, статья 190 «Операции с нефинансовыми активами и прочие безвозмездные поступления в бюджет» КОСГУ. По ней необходимо учитывать доходы от оприходования излишков при инвентаризации, объекты активов с забалансовых счетов, разукомплектованное имущество, а также доходы от безвозмездного поступления активов. А по статье 450 «Уменьшение права пользования» КОСГУ – отражать доходы от выбытия права пользования имуществом, которое находится в аренде или безвозмездном пользовании, либо неисключительных прав.
Основным локальным актом, регламентирующим организацию и ведение бухгалтерского учета в конкретном государственном учреждении, является учетная политика. Главный бухгалтер госучреждение формирует учетную политику в соответствии с особенностями своей структуры, отраслевых принадлежностей и иных особенностей деятельности и выполняемых им возложенных полномочий.
1.2 Классификация нефинансовых активов в бюджетных учреждениях
Учет нефинансовых активов в бюджетном учреждении ведется в соответствии с Единым планом счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкцией по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (Инструкция № 157н).
В Едином плане счетов бухгалтерского учета бюджетного учреждения для отражения информации о нефинансовых активах предназначен раздел 1, в котором собраны счета, предназначенные для сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии имущества учреждения[16].
Нефинансовые активы включают в себя сведения об основных средствах, непроизведенных и нематериальных активах, начислении амортизации, о материальных запасах[33, с. 20].
Номенклатурная классификация нефинансовых активов, существующая в бюджетных организациях представлена на рисунке 2.
Нефинансовые активы
Основные
средства
Материальные
запасы
Нематериальные активы
Непроизводственные активы
Жилые помещения;
Нежилые помещения (здания и сооружения);
Инвестиционная недвижимость;
Машины и оборудование;
Транспортные средства;
Инвентарь производственный и хозяйственный;
Биологические ресурсы;
Прочие основные средства.
Медикаменты и перевязочные средства;
Продукты питания
Горюче-смазочные материалы;
Строительные материалы;
Мягкий инвентарь;
Прочие материальные запасы.
Патент;
Свидетельства;
Договора уступки патента, товарного знака
Секреты производства (ноу-хау)
Прочие нематериальные активы
Земля;
Ресурсы недр;
Прочие непроизведенные активы.
Нефинансовые активы
Основные
средства
Материальные
запасы
Нематериальные активы
Непроизводственные активы
Жилые помещения;
Нежилые помещения (здания и сооружения);
Инвестиционная недвижимость;
Машины и оборудование;
Транспортные средства;
Инвентарь производственный и хозяйственный;
Биологические ресурсы;
Прочие основные средства.
Медикаменты и перевязочные средства;
Продукты питания
Горюче-смазочные материалы;
Строительные материалы;
Мягкий инвентарь;
Прочие материальные запасы.
Патент;
Свидетельства;
Договора уступки патента, товарного знака
Секреты производства (ноу-хау)
Прочие нематериальные активы
Земля;
Ресурсы недр;
Прочие непроизведенные активы.
Рисунок 2 – Классификация нефинансовых активов
Основные средства, материальные ценности которых, независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета на праве оперативного управления либо договору безвозмездного пользования в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий, осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд госучреждения[7].
Материальные ценности признаются основными средствами при их нахождении в эксплуатации, в запасе, на консервации, а также при их передаче субъектом учета во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.
Материальная ценность подлежит признанию в бухгалтерском учете в составе основных средств условии, что субъектом учета прогнозируется получение от ее использования экономических выгод или полезного потенциала и первоначальную стоимость материальной ценности как предмета бухгалтерского учета можно надежно оценить.
Единицей учета основных средств является инвентарный объект[7].
Каждому инвентарному объекту основных средств присваивается инвентарный номер в порядке, установленном учетной политикой госучреждения